Por Pedro Cesar da Silva
Sócio-Diretor da Athros
Um dos impactos de uma economia ainda em fase de recuperação é a possibilidade de alguns setores apresentarem níveis significativos de ociosidade para toda ou determinadas linhas de produção.
Segundo dados da Confederação Nacional da Indústria (CNI), a utilização da capacidade instalada em dezembro de 2019 era de 77,7%, portanto, certamente a ociosidade é tema recorrente dentre os gestores.
Mas será que as empresas vêm registrando contabilmente de maneira adequada os reflexos da ociosidade?
Preliminarmente, faz-se necessário entender o que significa ociosidade. Empiricamente, podemos entender ociosidade como o ato de deixarmos de utilizar parcialmente ou totalmente o potencial de um meio de produção. Assim, pode alcançar uma operação como um todo ou determinada linha de produção.
Uma classificação básica de custos é dividir os custos indiretos de produção entre fixos e variáveis.
Segundo descrito no item 12 do CPC 16 – Estoques, os custos indiretos de produção fixos são aqueles que permanecem relativamente constantes, independentemente do volume de produção.
Como exemplo de custos indiretos de produção fixos, temos: depreciação e a manutenção de edifícios e instalações fabris, máquinas, equipamentos e ativos de direito de uso utilizados no processo de produção e o custo de gestão e de administração da fábrica.
Por sua vez, os custos indiretos de produção variáveis são aqueles que variam diretamente, ou quase diretamente, com o volume de produção, tais como materiais indiretos e certos tipos de mão de obra indireta.
Em decorrência dos conceitos acima, os custos que devem ser considerados para a valorização da ociosidade são os custos fixos, pois, como vimos, continuam a existir, independentemente do nível de produção.
A questão crucial a respeito do registro dos custos com ociosidade é determinar se estes devem compor ou não o custo de produção dos estoques ou se devem ser registrados diretamente no resultado do exercício.
Para responder à questão colocada acima, faz-se necessário preliminarmente verificar quais custos devem compor o estoque. Assim, segundo o item 10 do CPC 16 – Estoques, o custo do estoque é formado por “por todos os custos de aquisição e de transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais”.
É cristalino, portanto, que os custos de ociosidade não devem compor o custo de formação do estoque, posto que em nada contribuiu, seja na aquisição ou transformação, seja para coloca-los em sua condição e localização final após a produção.
Nesse sentido, o item 13 do CPC 16 – Estoques indica que a alocação de custos fixos indiretos de fabricação às unidades produzidas deve ser baseada na capacidade normal de produção.
A capacidade normal é a produção média que se espera atingir ao longo de vários períodos em circunstâncias normais. Com isso, leva-se em consideração para a determinara capacidade normal, a parcela da capacidade total não utilizada por causa de manutenção preventiva, de férias coletivas e de outros eventos semelhantes considerados normais para a entidade.
O nível real de produção pode ser usado se aproximar-se da capacidade normal. Como consequência, o valor do custo fixo alocado a cada unidade produzida não pode ser aumentado por causa de um baixo volume de produção ou ociosidade. Os custos fixos não alocados aos produtos devem ser reconhecidos diretamente como despesa no período em que são incorridos.
Em períodos de anormal alto volume de produção, o montante de custo fixo alocado a cada unidade produzida deve ser diminuído, de maneira que os estoques não são mensurados acima do custo. Os custos indiretos de produção variáveis devem ser alocados a cada unidade produzida com base no uso real dos insumos variáveis de produção, ou seja, na capacidade real utilizada.
Assim, está claro que os custos com ociosidade não podem compor o custo de formação dos estoques, sendo, assim, por consequência devem ser debitados diretamente no resultado do exercício. No entanto, resta definir em qual linha do resultado os custos com ociosidade devem ser registrados.
Temo duas alternativas: (i) no grupo de custos dos produtos vendidos em subitem específico e (ii) como despesa operacional.
Entendemos que a primeira alternativa é a mais adequada, ademais, o item 38 do CPC 16 – Estoques ao tratar do custo dos produtos vendidos indica que os custos indiretos de produção eventualmente não alocados aos produtos e os valores anormais de custos de produção devem ser reconhecidos como despesa do período em que ocorrem, sem transitar pelos estoques, dentro desse mesmo grupo, mas de forma identificada.
Finalmente, cabe destacar que não há óbice do ponto de vista da legislação fiscal para a dedutibilidade dos custos com ociosidade registrados diretamente no resultado do exercício, restando necessário que os critérios de determinação destes devem ser razoáveis e baseados em documentação suporte adequada.
