Pedro Cesar da Silva
CEO
Athros Auditoria e Consultoria + SFAI
O IBRACON entendeu necessário editar, em janeiro de 2024, uma versão revisada da Circular 07/2021.
Segundo a referida Circular, em 2023, foram identificadas discussões sobre a possibilidade de reconhecimento de valor adicional ao indébito tributário da exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, decorrente de uma linha de interpretação quanto à forma de se calcular o referido indébito, aplicando-se o chamado “gross-up”.
De imediato, é interessante observar que a preocupação do IBRACON com o tema denota que a discussão sobre o mesmo está disseminada no mercado e não restrita a empresas com cultura mais agressiva no contencioso tributário.
Nesse contexto, é interessante lembrar o julgamento do Tema 69 pelo STF, ocorrido em 02/10/2017. Resumidamente, o STF decidiu que o ICMS não seria receita tributável pelo PIS e pela COFINS, visto que não representa acréscimo patrimonial ao contribuinte, transitando temporariamente pelos registros contábeis da empresa até ser repassado ao Estado.
No entanto, havia dúvida sobre qual valor deveria ser excluído da base de cálculo do PIS e da COFINS, assim, em sede de embargos de declaração, julgados pelo STF em 13/05/2021, foi esclarecido que o ICMS a ser excluído das bases de cálculo do PIS e da COFINS seria o “destacado” (valor do imposto informado na nota fiscal), e não o “recolhido” (valor pago ao Estado após o confronto entre débitos e créditos).
Como consequência, visando adequar a legislação tributária ao entendimento do STF , em 30/05/2023 foi editada a Lei nº 14.592/23, resultado da conversão da MP 1.159/2023, promovendo alterações nas Leis nº 10.637/02 e nº 10.833/03, que tratam do PIS e da COFINS não-cumulativos.
As alterações feitas pela Lei nº 14.592/23 no art. 1º, § 3º, inciso XIV, da Lei nº 10.637/02, e no art. 1º, § 3º, inciso XIII, da Lei nº 10.833/03 passaram a estabelecer que as receitas referentes ao ICMS incidente sobre as operações de vendas de mercadorias devem ser excluídas das bases de cálculo de PIS e COFINS.
O destaque ao termo “incidente”, utilizado pelo legislador na norma, ao invés de “destacado”, conforme foi considerado pelo STF, indica uma sutileza da escolha dos vocábulos que resulta em consequências relevantes.
A interpretação quanto à aplicação do termo “incidente” é no sentido de que resultaria na metodologia de “cálculo por dentro” ou “gross-up”. Esse critério, que inclusive é o normalmente utilizado pelas empresas na formação do preço dos produtos, resultaria em um crédito adicional de PIS e COFINS sobre ICMS de 0,17% sobre o valor do faturamento.
Temos acompanhado que os contribuintes não estão ingressando com novas ações judiciais, mas tão somente recalculando os créditos e retificando o pedido de habilitação anteriormente apresentado.
Nesse contexto, foram incluídas na versão revisada da Circular 07/2021 as seguintes orientações aos auditores independentes, sobre procedimentos a serem considerados em suas análises sobre o referido tema do ‘gross up’.
Preliminarmente o IBRACON lembra que os procedimentos e análises sugeridos abaixo devem ser realizados caso-à-caso, considerando os fatos e circunstâncias específicos de cada entidade auditada e que as mesmas não são exaustivas. Vejamos as orientações:
- a) O auditor independente deve considerar a necessidade de obtenção das avaliações, argumentos técnicos e conclusões de assessores legais da entidade. Quando utilizar opiniões legais, o auditor independente deve avaliar a necessidade de apresentar quesitos, se e quando aplicável, aos assessores legais para esclarecimentos adicionais julgados necessários;
- b) Seguindo a NBCTA 500, o auditor independente deve considerar a necessidade do envolvimento de especialistas tributários para o entendimento das argumentações e conclusões da administração da entidade e dos seus assessores legais, bem como das premissas de cálculo de valores, inspeção de documentação, divulgações em notas explicativas, entre outros;
- c) Com base nas conclusões obtidas com base nos procedimentos a) e b) acima realizados, o auditor independente deve avaliar as análises técnicas, conclusões e documentações suporte, apresentadas pela entidade, e seus assessores legais, sobre os aspectos contábeis aplicáveis, considerando as normas vigentes.
- Considerando os argumentos apresentados pelas entidades que avaliam este entendimento (em conjunto com seus assessores legais), verifica-se que, embora exista a possibilidade de adoção de diferentes critérios/metodologias para a mensuração do eventual indébito tributário, até a data de emissão dessa Circular (janeiro de 2024), não há jurisprudências sobre o tema, tornando a avaliação mais complexa sobre qual entendimento prevalecerá. Portanto, conforme análise de cada caso, há que se considerar o impacto de incertezas quanto a adoção desta metodologia de cálculo do ‘gross up’ e os correspondentes valores decorrentes desta apuração.
- Sendo estas as circunstâncias, o crédito tributário pleiteado ainda não atingiu os critérios contábeis para reconhecimento como ativo. Para os casos em que a compensação fiscal dos valores pleiteados já tiver sido realizada pela entidade e o passivo contábil tiver sido reduzido por meio da compensação, o auditor independente deve avaliar o efeito de eventuais novas contingências que por ventura possam surgir com o uso desta metodologia de apuração do valor do indébito tributário e se há a necessidade de reconhecer contabilmente uma provisão para prováveis pagamentos adicionais, conforme CPC 25 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes, utilizando-se, entre outros, dos procedimentos descritos de (a) a (c), acima.
- Além do exposto, o auditor independente deve avaliar as análises técnicas, conclusões e documentação suporte, apresentadas pela entidade (e seus assessores legais) sobre divulgações materiais, completas e úteis aos usuários das demonstrações contábeis para tomadas de decisões econômicas, incluindo julgamentos adotados e fontes de incertezas em estimativas à luz CPC 26 – Apresentação das Demonstrações Contábeis. Dentre as divulgações materiais a serem consideradas, no caso das entidade que se utilizaram dessa linha de interpretação para o cálculo do valor adicional do indébito tributário, além do próprio valor adicional apurado pela metodologia, as premissas, julgamentos e justificativas da entidade para a adoção dessa metodologia de cálculo, e se essa metodologia utilizada diverge de eventual metodologia de cálculo divulgada pelo órgão arrecadador para a apuração dos indébitos tributários, destacando as diferenças entre ambas.
Foram ventilados comentários no sentido de que o IBRACON ao emitir a revisão da Circular 07/2021 estaria referendando a sistemática de cálculo (gross-up), no entanto, além de não ser de competência do IBRACON a análise e interpretação de conceitos jurídicos, ficou claro que o teor da Circular 07/2021 apenas reforça a necessidade da aplicação em cada caso concreto das normas inerentes a profissão.
